第1篇：对高校管理会计学教学改革的探究

　　管理会计学融合了成本会计学和管理学的相关知识，是一门综合性的学科。会计学的两大分支是财务会计和管理会计，但是从目前来看，管理会计教学的重要性远远低于财务会计。究其原因，一是由于管理会计的起源时间比财务会计晚，二是由于社会和高校对管理会计的关注度和重视度不够。近年来，随着社会经济的发展，企业越来越重视管理会计，但是高校对管理会计的教育程度并没有跟上企业和社会对管理会计的要求。

　　一、管理会计课程在教学中存在的问题

　　（一）教学方法和教学内容老套

　　在教学方法上，多媒体教学是很多高校教师经常采取的教学手段。课堂上，很多教师仅仅播放多媒体，没有用板书与之相配合，照本宣科，导致很多学生反映课堂进度太快，学生压根儿跟不上教师上课的进度，久而久之，会造成大部分学生上课听不懂的现象，课堂气氛非常沉闷，学生的积极性没有被很好地调动起来，最终导致“学生学习效率低，教师讲课没激情”这样一个恶性循环。此外，许多高校教师自身并没有实践经验，因此他们在授课过程当中，更加侧重于理论教学，只是死板地讲授理论知识，而不愿意尝试例如案例教学、课堂讨论等一些更能调动课堂气氛的教学方法。目前，许多高校严重缺乏管理会计方面的专业教师，很多高校都出现同一个教师既带财务会计也带管理会计的现象，这也使得高校很难培养出社会所需要的管理会计专业人员。

　　在授课内容上，一方面，高校教师在授课过程中由于课时不足问题，常常忽略管理会计的新领域和新知识，例如：一些高校教师不讲平衡计分卡相关内容，还有些高校教师不讲作业成本法等内容，而这些内容是在具体的企业实践中必须要用到的，这种讲授方法将对学生的实践能力有很大的影响。另一方面，很多高校的管理会计教材十分陈旧，没有得到及时的更新，教材的有些知识点出现很大的错误，导致学生对教材的信任度严重降低，这也打击了学生对这门课程学习的积极性。还有一些教材是由西方教材改编而来的，与中国的实际情况不太相符，导致其实用性大大降低，而且有些管理会计教材的内容很长时间都没有更新，一般都是预测分析、本量利分析、变动成本法与完全成本法等这些内容。

　　（二）课程地位低

　　很多高校高度重视基础会计学、中级财务会计、高级财务会计这几门课程，并把它们视为核心课程，期末考核的方式为闭卷考试并且为考试课考试，而把管理会计学视为考查课并设为学校的一般课程，期末考核的方式为开卷考试，有的高校甚至直接让学生写一篇论文或者心得体会。这样造成的结果是，大部分学生在内心不重视管理会计学这门课程，从而导致他们上课不认真听讲，课下也不会认真预习和复习。当然，很多高校也给学生灌输了这样一种思想：只要财务会计学得好，就可以做一名优秀的财务人员。甚至有些高校自始至终都没有设置管理会计学这门课程，学生压根儿就不知道管理会计的存在。另一方面，很多高校每周只安排两个课时的管理会计课程，一个学期加起来还不到四十个课时，导致高校教师不得不放弃管理会计的很多教学内容。由于教学时间有限，教师上课期间只能讲授最重要的内容，其他内容可能就一带而过，老师讲的很粗略，学生学得的相关知识也是非常的浅显。

　　很多高校教师自身并不重视管理会计学这门课程，在学生大一时期刚接触会计的时候，就一直对学生强调对他们以后的学业和工作最重要的课程是财务会计，而且在他们考专业证书时，着重强调的是会计从业资格证和初级会计师证书，而不是中级会计师证书和注册会计师证书，而管理会计学上的相关知识则是中级会计师证书和注册会计师证书所需要的。上述诸多原因导致很多学生没有把管理会计学这门课程重视起来。

　　（三）缺乏实践教学环节

　　目前许多高等院校都开设了相关的实训平台，例如审计、财务分析、财务管理等，这些课程的实训体系建设的非常健全和完善。但是，开设管理会计实训平台的高校非常少，学生在校期间最缺少的就是管理会计方面逼真的实践模拟，学生们唯一学习到的是管理会计的一些理论知识。管理会计是一门交叉性的、综合性的财务类学科，学生不光要学习理论知识，还要有一定的实践经验。只有这样，他们才能适应瞬息多变的社会，做一个合格的管理会计人员。

　　二、管理会计学课程教学改革建议

　　中国加入WTO以来，经济上得到了很大的发展，传统老套的企业模式正在逐渐被淘汰，因为它已经很难适应目前的经济发展的需求了。在我国，企业的管理会计人才严重缺乏，而高校培养出来的管理会计人才远远满足不了企业的需求，达不到企业的要求。因此，当前迫在眉睫的事情是改革高校的管理会计教学制度。管理会计是为企业的管理层而服务的，所以其教学方法一定要灵活，以便很好地解决实际工作中存在的问题。因此，管理会计教学改革的重点是培养学生的创新能力、实践能力和解决实际问题的能力。

　　（一）提高教学技能，提升教师素质

　　目前，我国严重缺乏管理会计方面的专业型人才，而且，许多高校教师中教管理会计的教师自身都是财务会计人才，教师自身很少有机会到企业体验管理会计的相关工作，还有一些有暑期实习机会的教师，他们的实习岗位也大都是非常简单的和财务会计有关的财务岗位。因此，高校教师在自身管理会计实践不足的情况下，很难指导好自己的学生学习管理会计。鉴于此，高校可以经常组织一些大型的管理会计培训，争取使管理会计教师拥有很强的专业知识。

　　另外，高校教师要从教学水平上提高自身的教学能力，而不是简单的依赖多媒体教学。高校管理会计教师可以采用课堂讨论、案例教學等方式来激发学生对管理会计的学习兴趣，让学生自身融入到所讲述的案例之中，并扮演其中的重要角色，充分自由的发挥自己的想象力。只有这样，学生的自主创新能力、自主解决问题的能力才能被很好地培养起来。

　　（二）提高管理会计课程的地位

　　第一，在课程设置方面，高校应该把管理会计学这门课程设置成专业核心课程，期末的考核方式采用闭卷笔试，并设置成考试课课程，让财务方面的所有学生和老师从内心深处重视这门课程。此外，教师在讲课过程中，要经常强调管理会计学的学习有助于考取中级会计师证书和注册会计师证书。第二，高校在分配课时的时候，应该多分配一些课时给管理会计学，让授课教师有充分系统的时间讲述管理会计的相关知识结构体系。只有教师充分重视管理会计这门课程，并且有意识地把管理会计相关的思维模式灌输给学生，学生才会更快更好地掌握管理会计这门课程。第三，教师应该在学生在校期间，督促学生多考取一些证书。教师不但要引导学生考取会计从业资格证书、初级会计师证书、中级会计师证书和注册会计师证书，还要引导学生考取管理会计的有关证书，如：管理会计师证书。

　　（三）建立相关的实训平台

　　高校可以投入适量的硬件设施，外购一些专门用于管理会计实训的相关软件，使学校的管理会计实训体系更加健全和完善。学生在实训的过程中，可以更深入的了解管理会计的整个管理过程是怎样的，怎样做一个合格的管理会计人员。此外，通过实训的整个过程，高校学生对管理会计也会有一个更加深入的了解，在以后的实际工作过程当中不会那么陌生，使自己的工作更加得心应手。三、结束语

　　教育是立国之本，目前教学改革任重而道远。管理会计学教学工作应当注重从以上几个方面入手，充分发挥学生主体作用和教师主导作用，采用实用的教学方式、合理设计教学内容，达到本课程的教学目标。总之，只有不断改善学生的学习方法和教师的教学模式，不断加强高校的师资队伍建设，才能培养出优秀的管理会计人才。

　　作者：温永兰

　　第2篇：会计视角的管理会计学管理属性探析

　　一、引言

　　早在20世纪初，国际上就一致认同了管理会计+财务会计双足支撑、构成会计学科大类共识。顾名思义，财务会计是财务+会计，而管理会计是管理+会计。而财务、管理、会计名词组合下，又诞生了财务管理专业。随着经济社会发展、企业经营的多元化、跨界化和复杂化，财务会计既专注于保证会计信息质量的准则体系修正和完善，包括我国2006CAS体系的建立、国际IASB正在制定中的IFRS体系国际趋同，以及包括IAS、SFAS在内的各国准则协调，甚至包括当前政府会计准则建设工程。

　　财务会计学科发展采用的上内涵式质量提升战略，管理会计学科则更多地表现为单纯的外延扩张。近半个世纪以来，先后提出了小到作业成本管理会计、生命周期成本管理会计、战略绩效评价管理会计、激励与报酬管理会计，以至行为管理会计，大到环境管理会计、社会责任管理会计、战略管理会计、以至国际管理会计，间以事项管理会计、人力资源管理会计、知识资本管理会计，几成无所不包、无所不能的“圣斗士”。管理会计学科职能除了“管理”所辖对象之外，其“会计”主语意义内涵，却在有意无意间被忽略，或者说，被虚置。而这恰恰是管理会计之所以托身会计专业之所由，因而也成为管理会计体系构建无法回避的前置性根本问题。笔者提出了管理会计秉持“会计主体性”倡议（涂必玉，2016），但何为会计主体性？管理会计的会计主体性又何在？因而，从同涉管理的管理会计与财务管理的同与异、同属会计的管理会计与财务会计的联系，乃至作为基础性学科的财务会计的局限性三大维度，厘定管理会计的“会计”本来，关系着管理会计学科的未来，更关切其体系建设的成败。

　　二、管理会计与财务管理异同

　　1.管理辨义。

　　鉴于财务管理与管理会计学科的“管理”共性，要弄清两者的同与异，明确管理定义是必要前提。中外管理学教科书均不乏各种管理概念定义。如美国学者罗宾斯和库尔塔（1996）认为：“管理是指和其他人一起并且通过他人来有效地完成工作的过程。”刘易斯等（1998）指出：“管理是指有效支配和协调资源，并努力实现组织目标的过程。”很明显，这两大定义均指向了管理的双重目标：既要利用资源，如人和其他，完成工作，又要谋求效率。

　　普伦基特和阿特纳（1997）把管理定义为：“一个或多个管理者单独或集体通过行使相关职能（计划、组织、指挥、协调和控制）和利用各种资源（信息、原材料、货币和人员）来制定并实现目标的活动。”应该说，该定义不仅明确了管理的具体职能环节，更对管理对象作出了一定的属性列举。

　　两大定义一脉相承，相互配合，作为管理必备要素的对象、职能和目标，毋庸赘言。

　　2.财务管理学科的管理定位

　　从管理学定义出发，不难看出，财务管理是对企业的货币资金进行计划、组织、统筹、协调和控制的专属管理学门类。毕竟财务本义是指企业相关的资金活动。因而，原初的财务管理学因此而定位于组织企业财务活动——资金筹集、使用、回收和分配，以及处理企业内外部各种财务关系的学科大框架。换言之，财务管理的管理对象是货币资金。

　　至于财务管理之管理目标，正如马克思产业资本循环理论所揭示的，资金作为企业的血液，是在避免收不抵支、保证流动性基础上避免资金闲置，从而以加速G——G’资金循环和周转效率的方式实现企业利润最大化。正是基于这一目标设定，财务管理预测、决策、预算、控制和分析五大管理环节既紧密围绕资金循环方式，对目标又不离不弃。

　　唯有从这个角度看，尽管伴随着国内资本市场的发育，以及中国经济崛起带来的境外市场国内企业青睐，得风而起的中国企业急功近利、心浮气躁下，经营思维仍停留在工业化早期的规模经济、范围经济层次而热衷于简单化的规模扩张，与此相适应，从以融资为核心的传统财务学，渐成以价值评估、价值创造为核心的现代财务学。且致力于拓展证券、期权等金融工具，甚至衍生金融工具，以及兼并、收购类资本运作、扩张题材，靠拢投资学、公司财务学科，不乏转身微观企业层面金融学暗示，财务管理学科尽情伸展资金运用领域之余，与企业生产经营密不可分的营运资产管理，尤其是流动资产管理，从未消失财务管理学科舞台。

　　3.管理会计学科的管理定位。

　　与财务管理明确而具体的资金对象截然相反，管理会计学科不仅至今未达成一个统一的管理会计定义，而只是笼统地定义曰：“处理企业历史经济资料，为企业管理当局提供信息以帮助其开展面向未来的经营管理的会计分支。”甚至有人认为“管理会计就是会计与管理的直接融合”。

　　唯一涉及管理会计管理对象和管理目标内容的，是全美会计师协会下设的管理会计实务委员会所下的定义，即：“管理会计是向管理当局提供用于企业内部计划、评价、控制，以及确保资源的合理使用和经管责任所需财务信息的确认、计量、归集、分析、编报、解释和传递的过程。”很明显，这一定义亦颇类似前述管理学定义，只不过管理会计被定位于为管理提供财务信息，或曰管理工具，而非管理本身。这也与该定义专列“评价”职能相呼应的。

　　遗憾的是，一方面，鉴于19世纪初，为适应工厂制生产经营管理需要，管理会计与成本会计相伴而生事实、作为管理会计学科经典理论的经济定货量模型的成本最小化目标，及至近年两大学科交相渗透、融合而呈现出成本管理会计一体化趋势，无不昭示着管理会计学科费用最小化管理目标。另一方面，鉴于会计的内在货币计量属性，当前的管理会计学科发展，不无“财务化”偏误。具体表现在：一是所谓考虑了采购材料价格优惠政策——商业折扣的经济定货量模型，类似模型拓展的材料购买成本考虑，其财务管理“烙印”清晰可见。但在进行不同订货数量总成本反复比较后，经济定货量选择事实上并未改变简单模型预测结果。二是从经营预算到全面预算的拓展，甚至预计资产负债表、预计利润表，乃至预计利润分配表编制；三是产品生产成本控制的价格标准设计及其差异分析；四是成本预测的货币化，以及画蛇添足的资金需要量预测；五是业绩评价的财务指标粘性；六是长期投资决策指标的财务性；七是预测、决策、预算、控制、分析的财务管理环节拿来主义。诸多学者将全面预算归并控制后，直接以基础篇、预测与决策篇、控制与评价篇来提示和总揽相关章节内容。

　　尽管财务管理学科自身在资金运用外延无限扩张后，仍紧紧系于流动资产管理一般，现代管理会计学科虽没有忘记作为学科基础的变动成本法及本量利分析。但随着现代以知识经济为代表的后工业社会服务商品变动成本微不足道，甚至消失可能，若任由财务化趋向演变愈演愈烈，管理会计学科或难免被财务管理学科吸收而不存在。明确管理会计基于会计学科属性规定的管理可能性、可行性。

　　三、管理会计与财务会计联系

　　一向以来，管理会计与财务会计的区别，得到了超乎寻常的重视。一方面，人们从服务对象角度对两者进行了区分，即财务会计，无论是早期的满足所有者考量经营者受托责任履行用，还是当前的满足资本市场投资者增加、持有、减少企业股份类决策有用观，为企业外部人员提供财务信息，尤其是以标准化了的“四表一注”为代表的财务报告义务，从未动摇。与此同时，管理会计则是面向企业内部管理者，以辅助管理者开展经营决策为首要。在此，如果说财务会计学科专属的会计确认、计量、记录和报告，可以被某些学者简单化地鄙薄为民间俗称的记账、算账、报账的话，管理会计却因傍上了管理而既自高于财务会计，又因其内容的相对数学化而不可避免地在实践层面出现理论与行为相脱节，甚至与财务会计渐呈背道而驰态势。

　　前述全美会计师协会下设的管理会计实务委员会下的定义，虽然将管理会计窄化为管理提供相关财务信息工具局限，在一定程度上涉及了管理会计与财务会计的联系。但一方面，产品生产成本信息天然的财务会计核算特性，或既易固化管理会计成本管理局限，又难免管理会计成本会计延伸误解；另一方面，基于财务报表的财务状况、经营成果财务评价指标，及其综合性运用的固有财务管理学科属性，或增益管理会计学科的财务化倾向。因而，仍属就会计论会计的浅表化层次。

　　值得一提的是，无论源自2002年美国的萨班斯法·奥克斯利法案，还是我国财政部、审计署、证监会、银监会、保监会五委于2008年和2010年颁布的《企业内部控制基本规范》和《企业内部控制配套指引》所共同构建的企业内部控制规范体系中相关财务会计改革内容，都要求财务会计的内部控制功能不容忽视。

　　会计部门因其资金管理专门性，处在企事业单位管理的中枢环节。一方面，单位相关一切资金收支结算均须经过出纳。另一方面，几乎全部的经济业务，都必须经过会计核算环节转换为会计信息，并以通用财务报告的形式予以表达。正是财务会计的资金保管、结算和业务核算“二算合一”性质，要求其在单位内部控制中，发挥必不可少的信息交换与沟通传递重要作用。其提供的会计信息是否真实有效，将直接关系到单位内部控制的执行力，也直接关联着单位能否实现既定的管理目标。财务会计在单位中的职能和地位，决定了其在内部控制中的核心和关键作用。

　　首先，从会计的职能出发，会计本身具有内部控制的作用。财务会计的职能（反映和监督）中，监督职能意味着会计自身必须融入经济业务后，从内部资金管控、资产管理、财务分析、财务绩效评价等方面直接参与内部控制。

　　其次，从会计人员地位看，会计人员也是最适合的内部控制执行者。单位内部几乎全部的经济业务都会经过会计环节转换为会计信息，会计人员最能够掌握全面的经济活动和财务状况，会计工作性质决定了其内部控制的最佳执行者地位。

　　最后，从单位内部控制的目的来说，内部控制的最主要目的是为了保障财务信息的真实性、正确性、可靠性、有用性和及时性、维护资产的完整性与安全性。从这一角度出发，财务会计控制即为企业内部控制的核心与基础，可以促进内部控制制度的有效建立。从另一方面来说，建立并执行严格的财务管理制度，也是保证内控机制有效运行的关键。财务会计能否在资金支付环节加以控制，能否为管理会计控制提供真实有效的会计信息，既是内部控制的重点，更关系到内部控制制度的有效执行。

　　从企业管理角度看，财务会计本身被赋予了重要的管理控制职能。因而，会计概念内含的控制功能，尤其是企事业单位内部控制涵义，是会计主体性所在。结合管理会计成本控制传统，以及管理会计本身“用于管理的会计”定位，不难看出，管理会计的管理职能应该，而且必须专注于控制职能，或曰控制环节。具体来说，就是通过对制度、标准执行的过程性管理，达到节能降耗、提高工作效率，确保制度目标达成，助益企业利润最大化效果。而不能一味高大上，甚至自冕“全能”，滥殇于管理对象、管理过程、管理职能全部。

　　四、财务会计局限性

　　会计部门是企事业单位内部控制的中枢与核心，只有正确理解内部控制与会计工作之间的紧密联系，才能正确而充分发挥监督控制职能。建立严密而科学的管理会计控制制度，既能保证会计信息的真实性，又不失为提高物化资金，如材料、人员管理效益的良好途径。对于管理会计而言，避免隐身财务会计之虞，必须明确财务会计的局限性，并予以有效补位，才能与财务会计并驾齐驱、相得益彰之下，充分发挥提高全要素生产率的管理控制效果。

　　1.财务会计的货币计量假设。

　　众所周知，会计四大假设之一的是货币计量假设。正是基于该假设，会计信息才具有纵向、横向的可比性，才能为投资者决策所用。管理会计的绩效评价、财务管理的财务分析工具——财务比率才具有了立身之基、存在之根。否则，财务管理的主要内容——企业财务状况、经营成果评价，才不致沦为无本之木、无源之水。财务会计与财务管理的共同基础，或将不在。

　　2.财务会计信息现代性要求。

　　早在20世纪50年代，由于跨国公司的迅速发展，工业制造业空心化带来了美国经济的高度服务业化，鉴于服务业劳动密集型特征，劳动者工资国民收入占比脱颖而出，高达四分之三强，几成一柱擎天之势，诸多美国经济学家将目光转向人力资本研究，人力资本被认为企业，乃至国家竞争力主体。从此出发，会计学者和资本市场投资者陆续要求财务会计信息披露企业拥有的人力资源信息。与此同时，从战后废墟上站起来的美日欧等发达国家环境问题日益凸出，生态污染日益威胁人类生存，为实现人与自然和谐相处、保证经济社会可持续性发展，各国政府对企业社会责任履行越来越重视，着手制定法律法规来约束企业不负责任的行为。学者们则相继展开了环境会计研究，以及社会责任会计研究，寄望于财务会计信息能够体现企业相关环境影响、企业对员工、供应商、消费者、社区及政府等利益相关者责任法律遵守情况和履行情况。

　　随着我国改革开放带来的会主义市场经济蓬勃发展，在经济高速增长、物质财富加速积累的同时，与全球第二大经济体地位不相称的是，我国企业在环境保护、消费者利益等社会责任方面暴露出很多问题。如三鹿奶粉事件、双汇香肠事件、山西煤矿崩塌等，钢铁企业集聚带来的“霾伏”扰民，社会影响极其恶劣。正是出于问题的严重性和紧迫性，党中央将生态建设提高到与经济、政治、社会、文化建设同等高度，强调经济发展与自然环境资源保护并重，两者皆不可偏废，坚持走可持续发展道路。

　　3.财务会计局限后的管理会计选择。

　　众所周知，代表企业财务状况的资产负债表右侧代表资金来源，包括股东投入的权益性资本和债权人提供的债务资本。左侧资产则是资金运用的结果，如果说财务管理同时关注右侧资金来源管理、左侧货币资金实体管理，以及同时涉及左右的现金收益分配管理的话，管理会计的管理对象就只在资产负债表左侧的具体资产，换句话说，就是除货币资金、债权、股权类投资，以及各种金融资产外的流动与非流动资产。包括利润表中，与资产同质的、同因货币资金付出形成的各项费用要素管理。比如说，基于具体产品质量成本与损失成本平衡基础上的总成本最小化。

　　对于上述提及的因无法有效进行货币计量，进入财务会计体系，并进而列入资产负债表的各种资产，如人力资产，尤其是智力资产，以及诸如产品生产污染源及其排放数量、企业采取的污染源处理、环境改善努力等事项相关付出，甚至付出后的收益测度，均应纳入管理会计的管理范畴。当然其主要职能仍是控制。这种控制于物而言，是单位物耗最小化；于人而言是有效激励下防止空转现象，力求投入产出比最大化。并且其考核应着力开发基于数量的经营指标，而不再是附着基于货币的财务指标。提高全要素生产率，是管理会计基于控制职能下的根本目标。

　　只有这样管理会计才有可能与财务管理在划清钱、物界限的基础上真正分离，而无论其是否采纳管理会计管理环节。基于财务会计信息的控制离不开相关标准的制定，而作为管理的标准则非借力预算不可，可谓无预算不标准。对于实际与标准的评价，指望绝对化抛弃财务，既不可能更不可行。早在20世纪90年代卡普兰和诺顿研究提出的平衡计分卡，尽管当前国内管理会计学者无不将之奉为管理会计理论“圭臬”，却既忽略了其战略评价本质，而等同于企业甚至部门评价，集体无视管理会计的其中内部运营维度定位，遑论站在巨人肩膀上的学科发展。

　　从本质上说，从平衡计分卡内含的财务、内部运营、顾客、学习与成长四大评价维度看，是管理会计、财务管理和管理学学科综合视角下的企业战略评价工具，而非单纯的管理会计拓展。对于管理会计学科而言，其中意义正在于专注内部运营的物质及其流动管理及其非财务指标，或曰经营指标控制评价提示。以及无法经货币计量进入财务会计系统的、又与经营相关的，以“顾客”为代表的社会责任因素管理会计考量的必要性和重要性。

　　此外，现有管理会计体系的责任会计制度很完善，通过厘清责任，在责权利相统一原则下，紧紧抓住了人这一生产力最活跃、最主动因素，并借助传导到物的管理，有牵一发而动全身之效。需要注意的是，责任会计制度的有效执行，责任主体的有效管理控制，离不开财务会计的车间核算甚至班组核算制度，以及基于财务管理的企业内部银行架构支撑。只有财务会计、管理会计与财务管理紧密配合，互相补充增益，企业管理才有可能取得事半功倍功效。

　　本文从会计的视角探讨了管理会计的属性，提出了对管理会计属性的认识，认为管理会计的管理范围须定位于平衡计分卡的企业内部运营维度，在这一认识下对管理会计学科属性提出了设想，即应专注于管理控制；管理对象可具体化为除货币资金外的资产总体以及利润表费用、人力资产、环境类因无法以货币计算的各类资产、支出；管理目标在于提高要素生产率。管理会计是为企业或组织管理者提供用于经营决策和财务管理的管理系统。这一认识与设想，可定义管理会计属性，解决管理会计存在的职能不清、目标不明等问题，提供新思路。

　　作者：涂必玉

　　第3篇：成本会计学和管理会计学的未来展望

　　由于先进制造技术、制造模式和制造系统的发展和应用，使成本会计学和管理会计学的边界变得越来越模糊，这种趋势给会计理论界和实务界造成了两种困境：其一，企业怎样把成本会计和管理会计工作区别开来？其二，大中专院校怎样开设成本会计学和管理会计学课程，才能为企业培养成本会计和管理会计方面的人才？为了走出这两种困境，成本会计学和管理会计学的融合研究显得尤为迫切和必要。

　　一、回顾过去：二者相互促进、共同发展

　　回顾成本会计学和管理会计学的发展历程，管理会计学是继成本会计学之后，从会计学中分离出来的又一个门学科，二者相互促进、共同发展。本文把这个过程分为3个阶段。

　　（一）成本会计的产生：19世纪中期至20世纪初

　　19世纪中期以前，生产方式主要表现为手工和单件生产，这个时期会计主要记录企业之间的业务往来。随着工业革命爆发，企业生产经营规模逐渐扩大，为了降低单位产品所耗资源，加工处理成本信息开始受到重视，于是出现了将成本记录与普通会计记录有机地融合在一起的记录型成本会计，成本信息在企业内部业绩评价方面的作用也逐渐凸显。但是，此时的成本会计只限于企业内部事后成本计算，成本会计的目标主要体现为产品价格的确定和为年末损益的计算提供支持，此时管理会计尚未形成。这个时期的成本会计学教材内容主要是企业存货、生产和经营等有关方面的成本计算，这也与当时的企业成本管理的需求是相适应的。

　　（二）管理会计的产生与发展：20世纪初至20世纪50年代

　　20世纪初期，随着市场竞争的加剧，大量生产方式得到推广和应用，企业为了提高竞争能力，管理当局不得不关注生产、工作效率的提高，于是控制成本开支、减少浪费等活动开始受到管理当局的重视。加之20世纪初发展起来的从事多种经营的综合性企业和科学管理理论，为成本管理系统的进一步创新带来了新的机遇。被誉为“科学管理之父”的美国工程师泰罗在1911年出版了《科学管理原理》一书，该书系统地阐明了产品标准操作程序及操作时间的确定方法，建立了详细、准确的原材料和劳动力的使用标准，并以按科学方法确定的工作量作为支付工人的报酬标准，发明了许多新的成本计量指标。1911年美国会计师卡特·哈里逊第一次设计出一套完整的标准成本会计制度，并在1918年发表了一系列论文，其中对成本差异分析公式及有关账务处理做了非常详细的阐述。由此，成本会计作为一门独立的学科进入了一个崭新的发展阶段。同时，企业为了加强内部标准成本管理与预算管理的实施，管理会计工作逐步从成本会计工作中分离出来。成本会计注重企业成本方面的策划、控制、核算、分析和考核，为管理会计提供内部管理决策所需要的有关成本资料和可供选择的方案；管理会计则以成本习性分析、变动成本法、本量利分析原理、预测分析、标准成本管理、预算管理、责任管理等方面的理论为基础，借助成本会计提供的支持，为企业内部管理和决策提供支持，并与成本会计相互促进发展。这一阶段，成本会计学教材的内容得到了丰富和完善，基本上形成了包括成本预测、成本决策、成本计划、成本核算、成本控制、成本分析与考核等几个方面在内的学科体系；而管理会计学教材的主要内容包括成本习性分析、变动成本法、本量利分析、预测分析、短期经营决策、长期经营决策、全面预算、标准成本控制、责任会计等几个方面。这也同样适应了当时企业通过制定标准成本的手段对生产过程进行控制，以达到降低成本和提高利润效果的要求。

　　（三）二者共同发展：从20世纪50年代至20世纪90年代

　　从20世纪50年代开始，刚性自动流水线存在的许多自身难以克服的缺点和矛盾逐渐被人们所认识，加上市场的多变性、顾客需求的个性化、产品品种和工艺过程的多样性以及生产计划与调度的动态性，迫使人们去寻找新的生产方式，来提高工业企业的柔性和生产率，丰田生产方式此时应运而生。为了适应社会经济发展的新情况，成本会计不断与系统工程、工业工程、信息工程、行为科学和管理学等学科相结合，不断完善、充实其内容，积极开展成本的预测和决策，并引入了责任成本等概念，从而形成了以成本核算为基础，重在管理的经营型成本会计。与此同时，管理会计借助成本会计的发展，不断与现代科学管理的最新成果相融合，完成了由执行型向决策型的转变，成为一门以预测为基础、以决策为重心、以内部控制为核心的综合性学科。具体而言，成本会计主要发展和完善了企业微观和战术方面的成本策划、控制、核算和评价；而管理会计借助成本会计主要发展和完善了企业宏观和战略方面的决策、控制和评价。这个时期，成本会计与管理会计二者得到了空前的丰富与发展，二者相互促进、共同发展。与此相对应，成本会计学教材的内容仍然以企业微观和战术方面的成本预测、成本决策、成本计划、成本核算、成本控制、成本分析与考核为主，在不断地丰富和完善自己的学科体系；而管理会计学教材的内容以传统的成本习性分析、变动成本法、本量利分析原理、预测分析、标准成本管理、预算管理、责任管理等几个方面的内容为主，增加了作业管理和战略管理等先进的理论，已经向企业宏观和战略方面的决策、控制和评价渗透，并且显示出“侵略”成本会计学和财务管理学疆界的倾向。

　　二、审视现状：二者边界模糊、难分彼此

　　20世纪90年代是计算机集成制造系统在生产中运用的时代。生产方式巨大的变化和市场竞争的日趋激烈使成本管理研究向战略领域延伸，人们的观念也开始由“正确地做事”向“正确地做事”和“做正确的事”并举转变，并且以“做正确的事”为重点。企业开始重视制定竞争战略，并随时根据顾客的需求和竞争环境的变化，相应的调整竞争战略。随着战略管理理论的发展和完善，著名的管理学家西蒙于1981年首次提出了“战略管理会计”一词，认为战略管理会计应该侧重本企业与竞争对手的对比，收集竞争对手关于市场份额、定价、成本、产量等方面的信息。之后，美国学者J．K．Shank等在1993年结合波特的战略理论出版了《战略成本管理》一书，使战略成本管理更加具体化。战略成本管理全面考虑各种潜在机会，分析各种机会成本，以顾客满意化为宗旨，以实现股东财富的最大化为目标，并不断地提高企业的盈利水平。随着工学、管理学等学科理论的发展，特别是先进制造技术、制造模式和制造系统的发展和应用，使得企业的战略管理和战术管理的界限越来越模糊，这种趋势导致企业在进行成本会计和管理会计工作时已经分不清哪方面的工作属于战术微观的成本会计，哪些属于战略宏观的管理会计，而且人为地进行划分也没有必要，更没有意义。所以，在实务界，成本会计和管理会计二者的边界已经越来越模糊，难分彼此，二者的实质已融为一体。这个时期的成本会计学和管理会计学的教材内容也相互渗透，真是仁者见仁、智者见智。本文采用个案分析的方式，分别对美国和我国的成本会计学和管理会计学教材内容进行分析。

　　（一）美国的成本会计学和管理会计学教材内容分析

　　美国的成本会计学和管理会计学教材内容有两点不同：其一，名称有所不同；其二，由于作者的偏好与编写年限的原因，导致教材的着重点和管理科学新理论的渗透程度有所不同。但其体系都几乎包括了成本会计学和管理会计学的全部基本内容。有的把二者合称为成本会计学，比如由查尔斯·T·霍恩格伦等编写的《成本会计学——以管理为重心》；有的把二者合称为管理会计学，比如由唐·R·汉森等编写的《管理会计学》和由安东尼·A·阿特金森等编写的《管理会计学》；有的把二者合称为管理会计与管理决策，比如由n等编写的《管理会计与管理决策》；有的把二者合称为决策与控制会计，比如由杰罗尔德·L·齐默尔曼编写的《决策与控制会计》；有的把二者合称为成本与管理会计，比如由查尔斯·T·亨格瑞等编写的《成本与管理会计》；有的把二者合称为战略成本管理，比如由爱德华·布洛克等编写的《战略成本管理》。

　　（二）我国的成本会计学和管理会计学教材内容分析

　　在我国也同样存在与美国类似的情况，比如余绪樱教授主编的《管理会计：理论、实务、案例、习题》、王立彦主编的《成本管理会计》、乐艳芬主编的《成本会计》、孙茂竹主编的《成本管理学》等。但是，我国大部分教材还是把成本会计学和管理会计学分开编写，对二者的划分却没有严格的理论依据，二者的边界模糊，不同的编写者划分的依据也不同；更有甚者，一个出版社出版的一个系列的会计专业教材中的《成本会计学》和《管理会计学》内容相互重复。

　　这种现象使实务界和大中专院校的教学陷入了以下困境：其一，企业怎样把成本会计和管理会计工作区别开来？其二，大中专院校怎样开设成本会计学和管理会计学课程，才能为企业培养合格的成本会计和管理会计方面的人才？所以，为了能够促进成本会计学和管理会计学的学科理论研究，走出成本会计学和管理会计学发展的困境，成本会计学和管理会计学的融合研究显得尤为迫切和必要。

　　三、展望未来：二者分层次的融合才是理性的选择

　　理论是对实践的高度总结和概括，理论同时对实践有预测、指导和解释功能。通过对成本会计和管理会计过去的回顾和现状的审视，为了充分地发挥理论对实践的预测、指导和解释功能，成本会计学和管理会计学合二为一是必然的。但是，以什么样的模式合并？合并后冠以什么样的名称？怎样对合并后的内容体系进行架构？怎样对本科教材进行编写？这些都是理论界必须作出回答的问题。

　　1.成本会计学和管理会计学的融合模式

　　就当前的研究情况，成本会计和管理会计融合模式大体上可分为板块式结构、融合式结构和应用式结构3种类型：（1）板块式结构体系。板块式结构是指将构成成本管理会计模式主要内容的成本会计和管理会计按照两块相互独立的内容板块拼凑而形成的结构。这种结构的特点是：第一，组成内容相对独立、自成体系，互不交叉；第二，结合方式机械、板块拼凑、结构单一；第三，涉及知识稳定，变化不大、创新不多。板块式结构体系未能解决成本会计与管理会计的有机结合，因此，不是一种理想的成本管理会计结构。最多只能是一个过渡性的结构体系。（2）融合式结构。融合式结构是指将构成成本管理会计所涉及的内容，按照内在联系，有机结合，融为一体的方式而形成的结构。这种结构的特点是：第一，科学性。其内容的安排和组合，完全按照科学体系进行，把整个内容形成一个完整的有机整体。第二，系统性。安排的逻辑顺序，重点层次，各部分之间的衔接，前后的呼应，形成一个严密的系统层次。第三，整体性。所组合的每部分内容都是整体的一部分，既不缺少，也不多余。第四，灵活性。在保持科学性、系统性和整体性的前提下，结合方式灵活、形式多样，相对稳定。这种结构体系是一种比较成熟而理想的体系，也是要求比较高的一种体系。（3）应用式结构。应用式结构主要是指根据实际应用的需要，安排其内容体系而形成的一种结构。这种结构的主要特点是：第一，体系灵活，不固定，针对性强。它针对存在的问题，提出解决的途径，涉及和应用相应的技术和方法。第二，以管理为中心，以决策为重点，努力吸收实际应用中需要的经济理论，统计决策理论，以及组织学，行为科学等现代管理知识。这种结构体系突破了传统成本会计和管理会计的体系，基本上适应了成本管理会计的现时需要。其缺陷是未能形成较为完善的科学体系，需要通过实践不断调整和完善。

　　通过对成本会计学和管理会计学3种融合模式的分析，笔者认为采用融合式的结构对成本会计学和管理会计学进行融合才是比较理性的。因为该种模式将构成成本会计和管理会计所涉及的内容，按照内在联系，有机结合，融为一体的方式，使其内容的安排和组合完全按照科学体系进行，把整个内容形成一个完整的有机整体，而且能够使各部分之间衔接紧密，前后呼应，形成一个严密的系统层次，从而保持了其科学性、系统性和整体性。

　　2.成本会计学和管理会计学合并后的名称

　　为了体现出成本会计学和管理会计学的融合，应该给于一个新的名称，并且名称要体现出其内容体系包括了传统的成本会计学和管理会计学。目前国内学者提出《成本管理会计》、《成本与管理会计》、《成本/管理会计》等几种名称，本文比较赞同《成本管理会计》这种叫法。从目前的研究看，对《成本管理会计》的含义无非有：（1）成本会计＋管理会计之理解；（2）成本管理的会计之理解；（3）内部管理会计之理解。本文认为，成本管理会计就是企业成本管理的会计，是对企业成本管理活动进行反映和监督的会计，是运用专门的管理技术和方法，以货币为主要计量单位，对企业的生产经营过程中的资金耗费和价值补偿，进行策划、核算、控制和评价的一系列价值管理行为。

　　3.合并后内容体系的架构和本科教材的编写

　　基于本文对成本管理会计含义的理解，以及便于指导企业成本管理会计工作的开展，笔者认为，成本管理会计学教材内容体系按照管理层次分为战略成本管理会计、战术成本管理会计、成本管理会计信息系统、成本管理会计专题四大模块进行架构比较适宜；为了便于教和学，在编写《成本管理会计学》本科教材时，按照“成本管理会计导论—成本管理会计信息系统—战术成本管理会计—战略成本管理会计—成本管理会计专题”的路径比较适宜。

　　作者：胡国强

　　第4篇：管理会计学应用行为导向的情境教学法

　　一、行为导向教学法的基本理论

　　行为导向教学法最初出现在德国，首先被应用于德国的职业教育领域，并在职业教育领域引起了一场教学改革。行为导向教学法是以学生行为的积极改变为教学的最终目标，通过各种自主型的教学样式和共同解决问题的教学样式塑造学生认知、社会情感等方面的多维人格。在教学过程中，根据所采用教学技术的不同，教师的活动更多的表现为隐性的，而学生学的活动主要表现为自主性的学习活动。

　　二、情境教学法的基本原理

　　情境教学法是指在教学过程中，教师有目的地引入或创设具有一定情绪色彩的、以形象为主体的生动具体的场景，以引起学生一定的态度体验，从而帮助学生理解教材，并使学生的心理机能能得到发展的教学方法。情境教学法的核心在于激发学生的情感。情境教学，是在对社会和生活进一步提炼和加工后才影响于学生的。诸如榜样作用、生动形象的语言描绘、课内游戏、角色扮演、诗歌朗诵、绘画、体操、音乐欣赏、旅游观光等等，都是寓教学内容于具体形象的情境之中，其中也就必然存在着潜移默化的暗示作用。

　　创设情境的基本途径可以归纳为以下几种：

　　1、生活展现情境，即把学生带入社会，从生活中选取某一典型场景，作为学生观察的客体，并以教师语言的描绘，鲜明地展现在学生眼前。

　　2、实物演示情境，即以实物为中心，设计必要背景，构成一个整体，以演示某一特定情境。以实物演示情境时，应考虑到相应的背景，激起学生广远的联想。

　　3、图画再现情境，图画是展示形象的主要手段，用图画再现课文情境，实际上就是把课文内容形象化。课文插图、特意绘制的挂图、剪贴画、简笔画等都可以用来再现课文情境。

　　4、音乐渲染情境，音乐的语言是微妙的，也是强烈的，给人以丰富的美感，往往使人心驰神往。它以特有的旋律、节奏，塑造出音乐形象，把听者带到特有的意境中。用音乐渲染情境，并不局限于播放现成的乐曲、歌曲，教师自己的弹奏、轻唱以及学生表演唱、哼唱都是行之有效的办法。关键是选取的乐曲与教材的基调上、意境上以及情境的发展上要对应、协调。

　　5、表演体会情境，情境教学中的表演有两种，一是进入角色，二是扮演角色。由于学生自己进入、扮演角色，课文中的角色不再是在书本上，而就是自己或自己班集体中的同学，这样，学生对课堂上的知识必然产生亲切感，很自然地加深了内心体验。

　　6、语言描述情境，以上所述创设情境的五种途径，都是运用了直观手段。情境教学十分讲究直观手段与语言描绘的结合。在情境出现时，教师伴以语言描绘，这对学生的认知活动起着一定的导向性作用。语言描绘提高了感知的效应，情境会更加鲜明，并且带着感情色彩作用于学生的感官。学生因感官的兴奋，主观感受得到强化。

　　三、管理会计学中应用行为导向的情境教学法的重要性

　　管理会计学作为会计专业和财务管理专业必修的一门重要课程，对学生的专业学习起着十分重要的作用。而在目前看来，其教学方法还是主要以教师单方面的课堂教学为主，学生虽然掌握了理论知识，熟练的解决各式的题目，但是在实务中的应用却是无法融会贯通。行为导向的情境教学法正好可以解决这一关键性的问题。

　　1、加强学生的独立思考能力。行为导向教学法的基本思想就是建立在学生积极行为的基础上，在设定好的教学目标下，由教师因势利导，并与情境教学法相结合，给学生建立一个真实的情境，在此情境下，由教师引导学生主动思考，把已经掌握的知识应用在各种情境中，从而达到学生独立思考，灵活应用的能力。

　　2、加强学生的动手能力。目前我国学生比较欠缺的还是实际动手能力，包括会计和财务管理专业的大学生，对于课堂上的教学仍然停留在老师教、学生学的基础上，学习的目的是为了应付考试，以通过考试为主。而毕业之后，却发现课本上的知识无用，或者是根本不会用。这也是许多学生的通病，其部分原因与传统的教学方法直接相关，而行为导向的情境教学法则可以在一定程度上加强学生的动手能力。通过对实际情境的模拟，使学生对实际工作更感兴趣，毕业后也可以更快的融入实务。

　　四、管理会计学中行为导向的情境教学法的具体应用方法

　　结合行为导向的情境教学法的基本途径，并与管理会计学的理论联系到一起，对其应用于管理会计学的具体应用方法可以总结出以下几点：

　　1、利用多媒体的情境教学法。管理会计学已采用了案例教学法，基本模式是由教师选择与课堂知识相关的案例，由学生在课上或课后组织讨论，并形成意见，再由教师课上进行指导和讲解。方式比较单一，主要是文字方面的资料，多媒体的应用不多。而情境教学法强调的是图像、声音等多方面的结合，可以在案例教学中增加多媒体的应用，把案例中相关的基本资料，以多媒体体的形式在课堂教学上展现出来。这种方式可以更好的调动学生的积极性，引起他们的兴趣。目前案例的选择还是以教师为主导，部分学生能够积极思考，在教师的引导下，主动的联系案例、实际。但还有部分学生存在着“搭便车”的思想，以应付老师、应付考试为主，行为导向教学法的作用没有体现出来，因此这种方法的效果有一定的局限性。

　　2、学生主动收集资料，选择具体情境。行为导向教学法的教学环节中，第一步骤是布置任务书，其结构包括主标题、学习材料、学习过程等。可以由教师根据大纲和课本，设定主标题和学习目标，如管理会计学中短期经营决策，可以由学生根据任务书自行选择公司来收集资料，学生也可以选择文字、图像、视频等将资料，自行设定具体情境，并根据其运用课堂教学知识进行分析，得出自己的结论。这种方法可以激发学生的积极性，让学生去收集自己感兴趣的资料，组建具体情境。而不是像以往的教学中，由教师设定案例资料，所有学生都采用相同的资料，得到类似的结论，可以在一定程度上避免学生“搭便车”的行为。不过这一方法需要学生利用大量的时间去收集资料，进行整理分析，在课堂上较难完成。可以采用课后活动的方式进行。

　　3、扮演各种职务角色，组成讨论小组，形成报告。管理会计学的目标就是为管理层服务，提供管理决策中所需要的各种信息，并且参与企业的经营管理。如果能把握公司各职位管理者的出发点和想法，对于学生更好地融会贯通是非常有利的。可以根据情境教学法，由学生选择不同的企业管理人员的职务进行角色扮演，从不同管理人员的角度出发，利用课堂教学的知识进行分析，对于相同的问题可以得出不同的解决方案。通过这种职务角色扮演，能够进一步地让学生理解学习的理论，如何在实务中应用，以及管理中决策的多样性。最终以讨论小组的形式，以小组报告作为考核结果。

　　4、设立各种比赛，加强学生参与的积极性。以上三种教学的具体方法，还是以课堂教学为主，课外活动为辅，对学生有一定的激励作用。对于学生在学习过程表现较好的报告和分析结果，可以由教师推荐到学校以及国家省市的各种比赛中，进一步将管理会计知识与其他的专业课专业结合在一起，加强综合应用。

　　综上所述，行为导向的情境教学法更好的调动了学生在学习过程中的自主积极性，将学习的过程由被动化为主动，使学生的学习掌握地扎实，应用更自如。在管理会计的学习中，以及在会计和财务管理专业其他课程的学习中，都可以加以推广应用。

　　作者：邱焱